淺談固定資產的税務處理問題

摘 要：《新企業會計準則》和《企業所得税税前扣除辦法》頒佈實施後固定資產會計處理與税務處理規定的差異越來越大。這些差異的存在，使得企業發生的與固定資產相關的經濟業務的税務調整也越來越多。本文主要從税務和會計兩個角度分析固定資產的處理問題。

關鍵詞：固定資產 税務 會計處理

一、固定資產的概念

税法的固定資產定義與財務會計制度完全相同。按照會計準則的規定：“固定資產是指使用期限在1年以上，單位價值在規定標準以上，並在使用過程中保持原來物質形態的資產，包括房屋建築物、機器設備、運輸設備、工具器具等”。在税收實務中，劃分固定資產的具體標準一般為：企業使用期限1年以上的房屋建築物、機器設備、工具器具等資產;不屬於經營活動主要設備的物品，單位價值在2017元以上，並且使用期限超過兩年的。

二、固定資產折舊方法和折舊率比較

會計上企業可以採取分類折舊、綜合折舊和個別折舊法。《辦法》第二十五條規定，企業所得税原則上採取簡易分類法，將企業全部固定資產分成三大類。會計上企業固定資產折舊可以採取直線折舊法和加速折舊法。

《辦法》第二十七條規定，企業所得税中固定資產折舊費用的計算原則上採取直線折舊法。對促進科技進步、環境保護和國家鼓勵投資的關鍵設備，以及常年處於震動、超強度使用或受酸、鹼等強烈腐蝕狀態的機器設備，《辦法》第二十六條規定，確需縮短折舊年限或採取加速折舊方法的，經當地主管税務機關審核後，逐級報國家税務總局批准。其中，可申請採取加速折舊辦法的促進科技進步的企業，包括在國民經濟中具有重要地位、技術進步快的電子生產企業(包括集成電路產業企業)、船舶工業企業、生產“母機”的機械企業、飛機制造企業、汽車製造企業、化工生產企業、生物醫藥企業等。

另外，根據國務院發佈的《鼓勵軟件產業和集成電路產業發展的若干政策》的規定，企事業單位購置的軟件達到固定資產標準或構成無形資產的，經批准，其折舊或攤銷年限最短可縮短為1年。

企業所得税採取簡易分類折舊法，這是各國公司所得税普遍採取的方法。因為企業所得税計算折舊費用的惟一目的是確定可扣除的折舊費用。主要體現國家的社會經濟政策，沒有必要根據各種資產的不同經濟壽命過細地分類。採用簡易分類折法，在税法固定資產計價、折舊制度與財務會計制度差別較大的情況下，有利於正確計算折舊費用的納税調整額。企業將可折舊資產的計税成本(可能與會計上賬面淨值不同，會計賬面淨值可能因重組等原因進行評估調整)根據税法規定分類歸集，乘以折舊率，計算出按税法規定可扣除的折舊費用，與會計財務中已計算的折舊進行對比，可以反映出折舊費用納税調整數額。

三、固定資產重估的差異比較

資產重估是資產所有者或者使用者為了從事某種事業而委託或組織專門或有關機構和人員對資產的現值進行評定估價的一種經濟行為。在一般情況下，所得税會計的計量與財務會計的計量一樣都應遵循歷史成本原則。在沒有資產出售、股份入股、中外合資或合作、企業兼併、資產抵押、資產保險等特殊目的的情況下，一般不對資產進行重新估價。但當物價發生劇烈波動、通貨膨脹，以及個別資產因受社會進步、科學技術進步的影響，出現賬面資產價值嚴重背離實際價值時，為了體現會計報表的真實性，使會計報表的使用者瞭解企業的真實財務狀況，維護資產的所有者、佔有者或使用者和合夥經營者的利益，必須對企業的全部資產或部分資產進行重新估價。而資產重估的結果，會引起資產的升值或減值。資產重估後，企業的會計所得(或利潤)計算自然應以評估價作為基礎。而評估價除法定評估外，在多數情形下又不能作為計算企業應税所得的基礎，於是就形成了會計所得與應税所得的差異。這種差異，如果不是由法定評估而產生的，即税法不予承認評估結果，是一種永久性差異，則它可以用應付税款法進行賬户處理;反之，如果某種資產重估屬於法定評估，即税法承認評估結果，則由此產生的差異。

四、固定資產退出的賬務處理

企業使用中的固定資產有時因為對外投資的需要或因為技術上的原因向外有償轉讓，或因意外事故而提前報廢等，在這種情況下，如果企業由於會計折舊與税法規定的折舊方法不同而採用了納税影響會計法的話，便造成時間性差異的無法轉回。因此，在上述情況確實發生的時候，應該把由該項資產形成的遞延税款餘額(不論是借方餘額還是貸方餘額)轉銷結平。

例：某企業採用納税影響會計法核算所得税費用，現有設備一台原價100萬元，按税法規定5年平均折舊，可是按企業會計規定採用雙倍餘額遞減法計提折舊;企業適用税率所得税為25%;不考慮設備殘值和清理費用;設該設備在第年開始時對外投資，投資合同規定該設備折價65萬元。這時，遞延税款的計算和轉銷的賬務處理如下：

分析：該設備的會計折舊額第1年為40萬元、第2年為24萬元，合計為64萬元;而税法規定的折舊額為每年20萬元，兩年合計為40萬元;時間性差異合計為24萬元，其納税影響的金額合計為6萬元(24*25%)，並且這一差異體現在“遞延税款”賬户的借方餘額。

(1)確認對外投資並沖銷固定資產賬面價值，評估增值按我國現行規定增記“資本公積”處理的分錄：

借：長期投資 650000

累計折舊 400000

貸：固定資產1000000

資本公積 50000

(2)同時，轉銷該設備折舊方法不同導致的所得税時間性差異6萬元：

借：遞延税款 60000

貸：所得税60000

參考文獻：

[1]張偉紅,馬麗潔.淺談固定資產的核算與管理.吉林商業高等專科學校學報.2017.12.30.

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